Die Wegzugsbesteuerung muss neu geregelt werden

I. Kapitalgesellschaftsanteile

Die Wegzugsbesteuerung wird nur dann relevant, wenn der Steuerpflichtige in den letzten fünf Jahren am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens einem Prozent beteiligt war.

§ 6 des Außensteuergesetzes knüpft insoweit an die im Inland geltende Besteuerung der Veräußerung von Kapitalgesellschaftsanteilen § 17 Absatz 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes an. Zur Zeit der Entstehung des Außensteuergesetzes, das 1972 in Kraft trat, unterwarf § 17 Absatz 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes allerdings nur solche Fälle der Besteuerung, in denen der Kapitalgesellschaftsanteil mindestens 25 % betrug. Die Schwelle ist jedoch im Zuge der Verschärfung der inländischen Besteuerung auf nunmehr ein Prozent abgesenkt worden.

Besondere Fragen kann die sogenannte mittelbare Beteiligung an Kapitalgesellschaften aufwerfen. Sie führt nicht zur wegzugsteuerlichen Belastung, wenn der Wegzügler an einer originär gewerblich tätigen Personengesellschaft beteiligt ist, die die Anteile als eigenes, mit dem Gewerbebetrieb verknüpftes Betriebsvermögen hält.

II. Wen trifft die Wegzugsbesteuerung?

Persönlich betroffen sind diejenigen, die von § 6 des Außensteuergesetzes als unbeschränkt Steuerpflichtige bezeichnet werden. Das sind, wie sich aus § 1 des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit den §§ 8 und 9 der Abgabenordnung ergibt, die bis zu dem hier als Wegzug bezeichneten Ereignis in Deutschland ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt¹ hatten.

In zeitlicher Hinsicht setzt § 6 des Außensteuergesetzes voraus, dass die unbeschränkte Steuerpflicht innerhalb der zwölf vorausgehenden Jahre mindestens sieben Jahre lang bestanden hat, wobei kürzere Abschnitte zusammengerechnet werden.

III. Aufgabe des Wohnsitzes und gleichgestellte Tatbestände

Der Gesetzgeber knüpft die Wegzugsbesteuerung nicht allein an die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht durch die Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts. Alternativ reicht es auch aus, die Kapitalgesellschaftsanteile unentgeltlich auf einen nicht unbeschränkt Steuerpflichtigen, beispielsweise einen im Ausland lebenden Nachkommen, zu übertragen. Zusätzlich kann auch der Abschluss oder die Änderung eines Doppelbesteuerungsabkommens durch die Bundesrepublik die Wegzugsbesteuerung auslösen, wenn dadurch das Besteuerungsrecht an (ausländischen) Kapitalgesellschaftsanteilen auf den anderen Staat übergeht oder auch nur der steuerliche Zugriff der Bundesrepublik Deutschland beschränkt wird.

Der in Abschnitt A. beschriebene Steueranspruch der Bundesrepublik Deutschland entfällt, wenn der Wegzügler innerhalb von sieben Jahren wieder in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig wird. Das im Zeitpunkt des Wegzuges zuständige Finanzamt, kann die Siebenjahresfrist auf Antrag des Wegzüglers einmal um fünf Jahre verlängern. Nach Ablauf von zwölf Jahren ist der Wegfall der Wegzugsteuer ausgeschlossen.

Der Anspruch der Bundesrepublik Deutschland entfällt jedoch nicht in allen Fällen, sondern nur, wenn die folgenden gesetzlich Bedingungen eingehalten sind:

1. Die Anteile wurden in der Zwischenzeit weder veräußert, übertragen noch in ein Betriebsvermögen eingelegt.
2. Die Summe aus Gewinnausschüttungen und Einlagenrückgewähr hat maximal 25 Prozent des gemeinen Wertes der Anteile betragen.
3. Insbesondere im Hinblick auf sich verändernde Doppelbesteuerungsabkommen muss sichergestellt sein, dass das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland mindestens in dem Umfang wieder begründet wird, in dem es im Zeitpunkt der Beendigung der Steuerpflicht bestand.

I. Vorübergehende Abwesenheit

In Fällen der vorübergehenden Abwesenheit, wie sie oben in Abschnitt B. beschrieben worden sind, kann der Steuerpflichtige beantragen, dass für den vom Finanzamt zugestandenen Zeitraum keine Zahlungen zu leisten sind.

II. Endgültiger Wegzug

Grundsätzlich wird die volle Steuer fällig, sobald der den Wegzug umfassende Einkommensteuerbescheid ergeht. Der Steuerpflichtige kann beantragen, dass die zu zahlende Steuer auf sieben gleiche Jahresraten verteilt wird. Das Außensteuergesetz formuliert, dass dem Antrag in der Regel nur gegen Sicherheitsleistung stattzugeben sei. Die Höhe der Steuerschuld und der daraus resultierende Umfang und die entsprechenden Kosten der Sicherheitsleistung können – je nach Konstellation – ein unüberwindliches Wegzugshindernis darstellen.

Wird dem Antrag auf Entrichtung der Steuer in sieben gleichen Jahresraten stattgegeben, so ist die erste Jahresrate innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten. Die übrigen Jahresraten sind jeweils am 31. Juli der Folgejahre fällig. Die jeweils noch offene Steuerschuld bleibt unverzinst.

Die Gewährung der Ratenzahlung ist von Gesetzes wegen hinfällig,

1. wenn die Jahresrate nicht fristgemäß entrichtet wird,
2. wenn der Steuerpflichtige eine im Gesetz vorgesehene Mitteilungspflicht verletzt,
3. wenn der Steuerpflichtige Insolvenz anmeldet,
4. soweit die Anteile veräußert oder übertragen werden,
5. soweit der gemeine Wert von Gewinnausschüttungen oder rückgewährten Einlagen insgesamt mehr als ein Viertel des Wertes der der Wegzugsbesteuerung unterliegenden Anteile ausmacht.

Die Fallbeilwirkung, die darin besteht, dass schon geringe Versäumnisse dazu führen, dass die noch ausstehenden Raten sofort und vollumfänglich zu zahlen sind, dürfte in vielen Fällen unverhältnismäßig sein.

Mitteilungspflichten des Steuerpflichtigen bestehen

1. hinsichtlich der Anmeldung der Insolvenz,
2. hinsichtlich der Veräußerung oder Übertragung von Anteilen, auf die sich die Ratenzahlung bezieht,
3. über Gewinnausschüttungen und die Rückgewähr von Einlagen, wenn deren Wert insgesamt mehr als ein Viertel des Wertes der Anteile, auf die sich die Ratenzahlung bezieht, ausmacht,
4. in der Verpflichtung, jährlich bis zum 31. Juli schriftlich seine aktuelle Anschrift mitzuteilen und zu bestätigen, dass die Anteile ihm oder einem Rechtsnachfolger, auf den die Anteile unentgeltlich übertragen worden sind, gehören.

Die Wegzugsbesteuerung steht im Konflikt zu den europarechtlichen Grundfreiheiten. Die Europäischen Verträge garantieren den Bürgern der Europäischen Union die Dienstleistungsverkehrsfreiheit, die Kapitalverkehrsfreiheit, die Personenverkehrsfreiheit (auch in der Form der Niederlassungsfreiheit) und die Warenverkehrsfreiheit.

Eine europarechtswidrige Diskriminierung liegt grundsätzlich immer dann vor, wenn ein grenzüberschreitender Sachverhalt schlechter behandelt wird als ein vergleichbarer rein nationaler Sachverhalt.² Eine solche Situation ist in den von § 6 des Außensteuergesetzes erfassten Fällen der Wegzugsbesteuerung offensichtlich gegeben, denn die jeweiligen Sachverhalte würden, wenn sie rein inländische wären, keine der Veräußerungsgewinnbesteuerung vergleichbare Besteuerung auslösen. Einschlägig sind insoweit insbesondere die Niederlassungsfreiheit und die Kapitalverkehrsfreiheit.

In dem Verfahren Europäische Kommission vs. Portugiesische Republik³ hielt der Europäische Gerichtshof bereits einen Liquiditätsnachteil für einen nicht zu rechtfertigenden Verstoß gegen die europäischen Grundfreiheiten. Vor diesem Hintergrund ist auch die Sicherheitsleistung als Wegzugshindernis europarechtlich und gegebenenfalls auch verfassungsrechtlich bedenklich.

Insgesamt stellt die Wegzugsbesteuerung einen erheblichen Eingriff für Familienunternehmen da. Viele von ihnen sind international tätig, was in der Praxis bedingt, dass zum Beispiel Gesellschafterinnen und Gesellschafter Niederlassungen im Ausland leiten. Die Wegzugsbesteuerung stellt für sie erhebliche Einschränkungen dar.